会计本科论文格式1

目录

一、个人独资会计师事务所 ：在我国是一种新兴的会计师事务所组织形式                                               1

（一）、我国没有个人独资会计师事务的历史原因                                 1

（二）、目前我国建立个人会计师事所的可行性                                   2

1、从理论上来看是可行的                                                     2

2、从实践上来看也是可行                                                     2

二、普通合伙制会计师事务所存在先天不足                  3

1、连带责任的影响                                                           4

2、与我国相关的制度不健全有关                                               4

3、中国尚未建立起个人信用记录制度                                           4

三、有限责任公司制会计师事务所：我国现阶段会计师事务所的主要组织形式                                              4

四、有限责任合伙制会计师事务所——将是我国会计师事务所组织形式的主流                                              5

1、建立有限责任合伙制会计师事务所的可行性                                   5

2、建立有限责任合伙制会计师事务所的重要意义                                 6

3、目前建立有限责任合伙制会计师事务所的障碍及对策                           7

五、总结                                                 8

 

 

 

 

 

 

内容摘要

会计师事务所是注册会计师依法承办业务的机构。根据1993年颁布的《注册会计师法》的规定，我国注册会计师允许设立有限责任会计师事务所和合伙会计师事务所，但不准个人设立会计师事务所。随着我国市场经济的发展，个人独资会计师事务所在我国将是一种新兴的会计师事务所组织形式，从理论上和时间上看都是可行的；普通合伙制会计师事务所存在先天不足；有限责任合伙制会计师事务所——将是我国会计师事务所组织形式的主流。

按多种组织形式设立会计师事务所，符合市场多样化要求和我国国情，符合我国“人世”承诺。但无论会计师事务所具体采取那一种组织组织形式的，都应当考虑国家现行企业组织法立法的初衷，考虑注册会计师执业的特点，特别是要考虑最大限度地维护社会公众利益。从我国目前的情况来看我国应该加大对个人独资会计师事务所和有限责任合伙制会计师事务所的发展，使有限责任公司制会计师事务所得到进一步的发展，限制普通合伙制会计师事务所的发展。使注册会计师行业得以持续健康发展。

 

关键词： 会计师事务所     组织形式    社会公众利益      健康发展

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

会计师事务所组织形式探讨

 

有关会计师事务所组织形式是注册会计师行业的一个热门话题。修订《注册会计师法》对注册会计师、会计师事务所影响最大也最直接的就是会计师事务所组织形式和由此产生的法律责任问题。关于会计师事务所组织形式的代表性意见是允许个人独资、合伙、有限责任合伙、有限责任多种组织形式并存。代表性意见规定的会计师事务所组织形式也符合目前国际现实。纵观注册会计师在世界各国的发展，会计师事务所主要有个人独资、合伙、有限责任合伙、有限责任公司制四种组织形式。而个人独资、合伙制、有限责任合伙以及有限责任公司制这几种形式相比，个人责任依次减轻，设立门槛依次抬高。因为笔者对会计师事务所组织形式比较感兴趣，下面分别从不同的角度来介绍四种形式的会计师事务所在我国的有关情况。

一、个人独资会计师事务所 ：在我国是一种新兴的会计师事务所组织形式

个人独资会计师事务所是指具有注册会计师执业资格的个人出资，个人经营，以个人财产承担无限责任的一种事务所组织形式，属于个人独资企业。我国现行《注册会计师法》规定中没有个人独资会计师事务所这一组织形式，因为其特点决定了其内部治理机制和内部质量控制的弱点，容易经受不住市场环境的影响，引发道德危机。而根据有关法律，个人经营所得将形成夫妻或家庭共同财产，特别是正在制定中的《破产法》拟设立从事上市活动的个人破产的规范，这些都将不利于维护债权人和社会公众利益。但个人独资会计师事务所作为新出现的一种会计师事务所组织形式，我个人认为随着我国诚信体制逐步完善，个人独资会计师事务在我国很有发展前景。2004年11月11日，取得深财执字第1001号《会计师事务所执业许可证》的深圳马洪会计师事务所在深圳开业。因为目前只有深圳地区开放了个人会计师事务所审批，所以也是全国编号第一号的个人会计师事务所开业（马洪是中国CPA行业较早关注互联网的CPA，在1999年他曾经将www.cicpa.org.cn域名赠送给中国注册会计师协会）。

1.我国没有个人独资会计师事务所的历史原因分析

早在1993年出台的《注册会计师法》时，由于当时《个人独资企业法》未产生，所以个人独资会计师事务所这一组织形式没有作出规定。因而在采纳个人独资会计师事务所作为会计师师事务所的组织形式就没有法律依据。实行个人独资会计师事务所的法律条件并不成熟。

传统上，个人执业是专业人士的主要组织形式。然而从专业服务的提供方来看，诸如医生、律师、注册会计师的专业服务主要依赖个人技能、个人的信誉、品格。在1993年由于当时我国注册会计师行业的发展刚起步，注册会计师的素质还比较低，注册会计师个人的业务能力、知识水平、职业道德、社会声誉、品格等各方面没有现在高。考虑到以上情况，在当时没有规定个人独资会计师事务所这一组织形式。

2.目前我国建立个人会计师事所的可行性

近年来随着我国注册会计师行业的健康发展和我国社会主义市场经济的发展，特别是我国加入世界贸易组织以后，在我国建立个人会计师事所无论是从理论上还是实践上来看都是可行的。

（1）从理论上来看是可行的。因为：

评价会计师事务所组织形式是否可行，应该看这一组织形式是否有利于独立审计在经济活动中作用的发挥。联系审计的作用，可以看出个人独资会计师事务所这种组织形式在降低财务风险方面存在较大激励。

个人独资会计师事务所的所有风险均由所有者一人承担，并且承担的是无限责任，不会拿自己的社会声誉和全部家庭财产去图一时之利，这使得其在执业时(所有者同时是该事务所的主要的执业注册会计师)或者要求该所成员执业时，保持足够的谨慎，尽最大可能防止出现审计风险。

个人独资会计师事务所一般规模较小，所内成员之间的信息交流快捷，有利于所有者建立有效的内部质量控制，也有利于所有者对本所成员的管理，能有效降低财务信息风险至较优的水平，确保所承担的剩余财务信息风险在合理的范围之内。

当然，个人独资会计师事务所拥有的资产较少，所有者个人财产有限，赔偿能力较弱，因此承担法律责任和分散风险的能力较差，不利于独立审计作用的发挥。不过，笔者认为，个人独资事务所仍然可以在特定的细分市场(比如说为一些规模小风险低的企业服务)很好地发挥作用，扬长避短。

（2）从实践上来看也是可行。因为：

市场多样性的需求。注册会计师行业是为市场经济服务的，经济的复杂性和市场主体的多元化，客观上造成对事务所需求的多样性。如不仅要有为资本市场、大型企业服务的大型事务所，也应当有为小公司、小企业服务的中小事务所。随着小规模工商企业的增加，小规模审计、会计代理、税务咨询、其他非审计会计服务等业务也必然同步增长。这些业务大都比较零碎，个人独资会计师事务所能满足这方面的社会需求。

边远地区的需求。在一些边远地区，通过考试的注册会计师极其有限，甚至达不到建立合伙制和有限责任制事务所的条件，个人独资事务所在这些地区就大有作为。

 吸引和保留优秀人才。随着就业观念的改变，越来越多的人喜欢“单干”。这种情况在注册会计师队伍中也不少见。许多注册会计师注重个人价值、追求诚信执业，并在职业道德、学识技术等方面具备了较高的素质，具有了独立执业的基本条件。允许发展个人独资会计师事务所，将会调动这些人的积极性，可为行业留住人才。

法律法规的完善。我国已于1999年颁布了《个人独资企业法》，实行个人独资会计师事务所的法律条件已成熟，同时，对注册会计师行业管理和业务监督措施已日趋完善，能在较大程度上限制个人独资的执业人员违反职业道德。

国际通行的做法。大多数国家都允许个人独立开办会计师事务所。如美国大概有40%左右的事务所是个人独资的。香港个人独资会计师事务所占70%左右，澳大利亚个人事务所占78%左右。在我国建立个人独资会计师事务所也符合国际通行的做法。

为做大做强打下基础。脱钩改制后成立的事务所，各发起人可能由于对利益分配的异议、经营理念上的分歧以及个性不合等同床异梦，产生严重内耗，影响了事务所的发展。允许开办个人独资事务所，人员重新组合，可以发挥更大的效应。而且，个人独资的会计师事务所在走上正轨之后，也可以采取强强联合的方式，合并成大型的合伙制事务所，参与到更广泛的国际竞争中去。

虽然目前在我国建立个人会计师事所在理论上还是实际上都是切实可行的，但个人独资会计师事务所的优缺点也很明显。该形式的优点是，人员的数量没有限制，容易设立。执业灵活，能够在代理记账、代理纳税等方面很好地满足中小企业对注册会计师服务业务的需求，虽承担无限责任，但实际发生风险的程度相对较低。采用该形式的缺点是：无力承担大型业务，缺乏发展后劲。

二、普通合伙制会计师事务所存在先天不足

普通合伙制会计师事务所是由两位注册会计师或两位以上注册会计师组成的合伙组织。合伙人以各自的财产承对事务所承担无限连带责任。这种组织形式的主要特点在于“无限责任”和“连带责任”。据统计到2004年12月31日，全国大概有不同类型的会计师事务所总共4900多家，但其中合伙制会计师事务所仅560多家，比例大概为11.43%。合伙制在中国中会计师事务所的比例为何如此之低？从表面上来看，好象普通合伙制会计师事务所应该很受欢迎，尽管我国现行《注册会计师法》规定普通合伙制会计师事务所是一种法定的组织形式，但实践中并非如此主要原因是普通合伙制会计师事务所存在先天不足。

1、连带责任的影响。

由于连带责任的存在，各合伙人不仅要对自身行为负责，还要对其它合伙人的行为承担责任。这种相互牵制虽然有助于提高执业质量和规避风险，却存在着高成本和低效率的弊端。注册会计师为了减轻自身的责任和从经济利益角度出发，所以广大注册会计师不喜欢选择这一会计师事务所组织形式。

2.与我国相关的制度不健全有关。

合伙制是建立在个人财产申报的基础之上的，否则就不能提高会计师事务所的风险赔偿能力，也不能加大对社会公众的经济保证。由于我国目前对自然人的财产申报制度尚未建立，相关职能部门根本无法确切掌握注册会计师的财产数量。因此，“让出具虚假信息的注册会计师倾家荡产”也就无从谈起。此外，中国的法律对于私有财产的保护界定还比较模糊，配套的会计法律环境也不到位。

3.中国尚未建立起个人信用记录制度。

中国目前的诚信让人担心，总有一小部份注册会计师违法乱纪，因为中国尚未建立起个人信用记录制度。因此，对于注册会计师执业过程中的违法乱纪行为不但处罚较轻，而且没有记录在册，使得注册会计师违反职业道德的社会成本很低。一个注册会计师在一家会计师事务所干不下去了，可以到另一个所继续干，甚至把以前的客户一并带走，而这种情况在成熟的市场经济国家基本上不可能发生。

  因此,目前我国不宜要求事务所采取普通合伙制的组织形式。尤其是现实中普遍存在的“一年合伙、两年凑伙、三年散伙”现象,说明合伙制的推行已经在一定程度上阻碍了我国会计师事务所的规模化发展。

三、有限责任公司制会计师事务所——我国现阶段会计师事务所的主要组织形式
    有限责任公司制即股东的责任仅限于其投资所有权的股份数。例如，假设购买公司1000元的股份，其潜在的损失就是1000元。它是由两个以上股东共同出资，每个股东以其所认交的出资额对公司承担有限责任，公司以其全部资产对其债务承担责任的企业法人。其特征是：股东的出资达到法定资本最低限额，法定注册资本最低限额为三万元，公司向股东签发出资证明书，不发行股票；严格限制公司股份的转让；限制股东人数，即由五十个以下股东出资设立；股东以其实交的出资比例向有权利，承担义务。会计师事务所是有注册会计师认购会计师事务所股份，并以其所认购股份对会计师事务所承担有限责任。

会计师事务所以其全部资产对其债务承担有限责任，有限责任公司制会计师事务所是我国现行《注册会计师法》中规定的一种法定组织形式。从我国目前的会计师事务所形式来看，85%以上的会计师事务所都是采用这一种形式。

由于目前我国85%以上的会计师事务所都是采用有限责任公司制。注册会计师行业经过这么多年的发展，有限责任公司制会计师事务所在我国的地位已经相当重要。但既然有这么多事务所采用这种形式，必然有它存在的理由。为了保持我国注册会计师行业的稳定健康发展，我们有理由认为这一种组织形式的会计师事务所在我国还是还有发展前途的。

四、有限责任合伙制会计师事务所——将是我国会计师事务所组织形式的主流

有限责任合伙制Limited Liability Partnerships简称LLP是20世纪90年代初在美国合伙法中出现的一个新概念。它是一种把公司股东的有限责任与合伙固有的经营上灵活性结合起来，又适用一般合伙法的新的合伙形式，是对传统合伙制度的重大变革与发展。有限责任合伙制会计师事务所是指事务所以全部资产对其债务承担责任，各合伙人对个人执业行为承担无限责任的一种事务所组织形式。它的最大特点在于，既融合了普通合伙制和股份有限公司会计师事务所的优点，又摈弃了它们的不足。这种组织形式，是为了适应经济发展对注册会计师行业的要求，于90年代初期兴起的。在我国建立有限责任合伙制会计师事务所不仅是可行的，还对我国注册会计师行业的发展有重要意义。

1、建立有限责任合伙制会计师事务所的可行性

对于我国的会计职业来说，有限责任合伙并不是一个全新的概念，至少“有限责任”与“合伙”之间的联系在20世纪90年代初就被管理层接受了。

早在1993年出台的《注册会计师法》规定了“合伙”与“有限责任”两种组织形式。当时并没有《合伙企业法》，而《民法通则》关于合伙的规定也非常简略，因此，财政部为配合《注册会计师法》的实施，制定了《合伙会计师事务所设立及审批试行办法》。该办法中，不仅明确了合伙制会计师事务所的概念，承担连带责任的方式，还提出了在当时颇为超前的“有限责任合伙”的概念。

有限责任合伙已经是国际专业服务组织发展的一种通行趋势。迄今为止，英国、美国绝大多数州、加拿大都颁布了《有限责任合伙法》，其中英国在2000年7月就颁布了自己的《有限责任合伙法》，澳大利亚、中国的香港特别行政区和台湾省、欧盟一些国家也已经采取事实上类似的制度。到1995年底,原“六大”国际会计事务所在美国的执业机构就已经完成了从合伙制向有限责任合伙制的转型。目前“四大” 国际会计事务所（普华永道、安永、毕马威、德勤）都是有限责任合伙制。可见,有限责任合伙制已成为当今会计师事务所组织形式发展的一大趋势。

可以说，有限责任合伙制作为一种新的组织形式，既保持了传统合伙制下的个人责任特色，又把合伙人的法律责任风险控制在一定的范围内，使责任承担更加公平，令包括注册会计师在内的专业人士既感到压力，又不至于丧失信心。更主要的是，它消除了专业服务组织的规模化发展中最大的障碍，从而有力地促进了专业服务组织的健康发展。虽然现行法律还不允许有限责任合伙制这种组织行式存在，但事实上一些事务所在实质上正尝试着这一模式，例如我所在的会计师事务所组织形式是有限责任公司，但在实际运行过程中采用的是分账合伙制，即事务所表面按公司制运行统一核算，其实质是主要的若干个股东（合伙人）独立核算，各股东（合伙人）对所负责部门内的注册会计师负最终及签发审计报告的责任，即审计报告由该合伙人（经法人授权后代行法人签章职权）和另一名他所负责部门内的注册会计师签章）。在出现审计风险时，个人责任由该合伙人和另一名签章注册会计师负责，经济责任由事务所承担后再转嫁到独立核算的股东（合伙人）身上，其他股东（合伙人并不承担责任）。

2、建立有限责任合伙制会计师事务所的重要意义

（1）实行有限合伙有利于加快我国第三产业的发展。

国际上包括专业服务在内的第三产业的发展十分迅猛，一个重要的前提就是制度保证。如国际“四大”会计师事务所都已经采用有限责任合伙的组织形式。本来我们国家就给了国际会计师事务所超国民的待遇，（如欧洲一些国家规定，外资审计的业务，国内会计师事务所要再审一遍。中国正好相反。）再加上一些政府领导和社会上的人总以为“外来和尚会念经”、“崇洋媚外“等一些错误思想的影响，目前本土的会计师事务所可以说得上处于水深火热中，是在夹缝中谋生存。在中国的土地上，“四大”早已处于遥遥领先的位置上，并且这种领先正在逐渐扩大，目前“四大”正在掀起新一轮的跑马圈地。“本地事务所成长到一定规模的时候，如果‘四大’急着进入这个市场的时候就会采取合并。”安永合伙人陈明宇表示。2001年安永合并了当时中国最大的大华会计师事务所。时隔不久，身为国际四大会计师事务所之一的德勤会计师事务所与北京天健会计师事务所合并一事,在2005年3月19日又尘埃落定。（德勤方面也表示，此次合并还只是德勤合并中国会计师事务所的第一步，天健会计师事务所集团的其他六家，如浙江天健、厦门天健等，将会是他们下一步要合并的猎物。）而我国如果就按目前的情况，不积极发展有限合伙责任制会计师事务所，从制度上为我国会计师事务所提供一个与国际大所公平竞争的平台， 从而使我国会计师事务所发展受到不应有的限制。

（2）发展有限责任合伙会计师事务所有利于社会诚信风气和信用机制形成。

众所周知，合伙最为根本的特征是人合，是建立在人与人之间诚实互信的基础上。它追求个人对自己的行为负责，否则就会连带合伙经营者。可以说，合伙人之间的相互信任是以个人行为约束为基础、相互承担连带责任制度为保证的。近年来，为适应会计师事务所等中介机构规模日益扩大、合伙人之间互不相识的要求，有限责任合伙在制度设计上，规定有一名最终负责的合伙人（也即法人代表），同样保证了个人诚信行为约束的制度上的优势。有限责任合伙制度的建立，有利于市场主体对合伙组织的适用，将为社会诚信体系的建立提供制度基础。

3、目前建立有限责任合伙制会计师事务所的障碍及对策

    尽管建立有限责任合伙制会计师事务所具有可行性和有重要意义但在我国目前采用有限责任合伙制会计师事务所还有很多障碍。针对这些障碍我们应采取对应的对策，为我国建立有限责任合伙制会计师事务所创造条件。

障碍： 在我国目前采用有限责任合伙制会计师事务所还有很多障碍，主要障碍有：一是目前《注册会计师法》只规定合伙制和有限责任制这两种组织形式存在，可见现行法律不允许有限责任合伙制这种组织行式存在。这也就是法律障碍。

二是目前注册会计师(合伙人)承担的风险与收入水平严重不配比。即使法律允许事务所采用有限责任合伙制，注册会计师个人以目前收入水平能承担得起无限连带责任吗?在目前的收入水平下，采用有限责任制对注册会计师本人和社会公众又都是不切实际的，大幅度提高注册会计师(合伙人)的收入水平，是采用有限责任合伙制的必要前提。这是通常所说的其他障碍。

对策：针对上面的障碍我们应采取对应的对策，为我国建立有限责任合伙制会计师事务所创造条件。

首先：针对法律障碍，我们应该加快《注册会计师法》的修订。《注册会计师法》的修订工作正在全面展开（以赵咏秋代表为主要提案人的30名全国人大代表向十届全国人大二次会议提交的议案，并被列为十届全国人大常委会立法规划的第一类项目），并且从职业发展角度考虑，《注册会计师法》应当允许这种事务所组织形式存在，为我国建立有限责任合伙制会计师事务所的扫除法律障碍。

其次：针对其他障碍，我们应该提高注册会计师的收入，目前各省级人民政府放宽对会计师事务所收费标准的管理，这样使我国会计师事务所收费偏低的现状可以得到有效改变，从而注册会计师的收入会提高，这样可以使注册会计师（合伙人）承担的风险与收入水平严重不配比的情况可以得到改变。此外针对注册会计师(合伙人)承担的风险高这一障碍我们可以针对有注册会计师(合伙人)无过错采取不同的处理方法，有过错的合伙人应该对其自身的责任负责，对无过错的合伙人不用承担责任；另一方面使会计师事务所和注册会计师采取购买保险和提取风险基金相结合的方式，适当限制会计师事务所和注册会计师（合伙人）合伙收益分配，这样也可以注册会计师(合伙人)风险水平降低和保护社会公众的利益。

最后：改变我国对国内会计师事务所和国际会计师事务所的不公正待遇，特别是对国际会计师事务所（都是有限责任合伙制）超国民的待遇（如欧洲一些国家规定，外资审计的业务，国内会计师事务所要再审一遍。中国正好相反。）的现状。为包括有限责任合伙制会计师事务所在内的国内和国外会计师事务所创造一样公平的竞争环境，或者为了保护民族会计师事务所给国内所更加优惠的政策。此外我们还可以加强行业特别是注册会计师行业的诚信建设，全面深化行业诚信建设，这样可以提高注册会计师的个人诚信水平，注册会计师的诚信水平提高了，可以为减轻注册会计师（合伙人）之间因不信任、不诚信的而承担巨大责任，从而不原采取有限责任合伙制会计师事务所，这样可以为注册会计师（合伙人）建立有限责任合伙制会计师事务所扫除了心理上的障碍。

虽然，在我国采用有限责任合伙制的有很多障碍，但我们要认真加以研究，因为建立有限责任合伙制会计师事务所具有可行性和有重要意义，并且实践证明它是会计师事务所扩大规模的有效途径。因此我们要努力创造条件，争取有限责任合伙制在我国早日得到采用，促进注册会计师行业的繁荣和发展。

总结

笔者认为，允许按多种组织形式设立会计师事务所，符合市场多样化要求和我国国情，符合我国“人世”承诺。但无论会计师事务所具体采取那一种组织组织形式的，都应当考虑国家现行企业组织法立法的初衷，考虑注册会计师执业的特点，考虑不同类型事务所中的注册会计师在无过错或有过错下承担责任的一致性，考虑注册会计师根据自身情况、现实条件、市场需求、税收政策等因素选择进入审计市场合适方式的需要，特别是要考虑最大限度地维护社会公众利益。这样设计的事务所组织形式才更科学、合理。从我国目前的情况来看我国应该加大对个人独资会计师事务所和有限责任合伙制会计师事务所的发展，使有限责任公司制会计师事务所得到进一步的发展，限制普通合伙制会计师事务所的发展。使注册会计师行业得以持续健康发展。

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

参考文献

[1] 全国人民代表大会常务委员会《中国注册会计师法》1993.10

[2] 中国注册会计师协会 CPA2005年度注册会计师全国统一考试辅导教材审计  经济科学出版社  2005.3 .27

[3] 中注协《合伙企业法》修订研究小组、有限责任合伙对会计师事务所组织形式规范的意义及立法建议、中国注册会计师，2005.2 .5

[4] 全国注册会计师、会计师事务所最新统计资料，中国注册会计师，2004.12.20

[5] 刘航宇 、关于我国会计师事务所组织形式的思考， 财务与会计，2004.1.40

[6] 陈靖、有限责任合伙制:我国会计师事务所组织形式的未来，财务与会计,2004.12.31

[7] http://finance.sina.com.cn 2005年04月05日 10:05 瞭望东方周刊  

     [8] http://www.esnai.com尹成彦、中国第一家批准的个人会计师事务所在深开业

[9] 赵咏秋、加快修订注册会计师法促进行业健康稳定发展、中国注册会计师,2005.4.4.4开业